Организация в рамках договора хранения с Заказчиком дополнительно к оплате за услуги хранения, оказывало услуги по транспортировке продукции Заказчика (стоимость подачи и уборки вагонов, стоимость железнодорожного тарифа, расходы на охрану груза и др.) через третьих лиц, заключив договоры от своего имени (ОАО "РЖД", ОАО "Трансконтейнер").
Данные расходы Заказчик возмещал, за оказанные услуги вознаграждение Организации договором не предусмотрено.
Документы (акты и счет-фактуры) по возмещаемым расходам Заказчику
перевыставлялись на каждую транспортную единицу, т.е. на основании нескольких
счетов-фактур и актов выполненных работ, полученных от контрагентов на несколько транспортных единиц. Данные доходы и расходы не участвовали в расчетах по налогу на прибыль и НДС (счет-фактуры полученные и выданные регистрировались в соответствующих журналах).В результате проведенной инвентаризации расчетов по данному договору выявлены расхождения, несоответствие полученных расходов с выставленными в разрезе по каждой транспортной единице (например, на один вагон выставлена сумма больше, на другой вагон на эту же сумму меньше).
К каким налоговым рискам может привести перевыставление расходов на каждую транспортную единицу?). К каким налоговым рискам может привести несоответствие полученных и перевыставленных расходов на каждую транспортную единицу? Какие критерии отнесения доходов и расходов, как возмещаемых, по налоговому учету налога на прибыль?
Описанная Вами ситуация по оплате транспортных услуг в пользу Заказчика по существу является посреднической деятельностью.
Независимо от того, от чьего имени выступает посредник, для всех типов посредников общими являются следующие признаки:
- посредник всегда действует в интересах и за счет заказчика посреднической услуги;
- право собственности на товары (работы, услуги) никогда не переходит к посреднику;
- об оказанной услуге посредник извещает собственника товаров специальным отчетом;
- услуга оказывается посредником на возмездной основе, кроме того, помимо суммы вознаграждения заказчик обязан возместить посреднику все расходы, осуществленные в интересах заказчика;
- посредник может принимать участие в расчетах между заказчиком и третьими лицами.
Если фирма-посредник применяет общую систему налогообложения, то при исчислении налога на прибыль она обязана руководствоваться нормами гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Глава 25 НК РФ в отношении посредников содержит две специальные нормы - пп. 9 п. 1 ст. 251 и п. 9 ст. 270 НК РФ.
В соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ не включается в налогооблагаемые доходы посредника имущество (в том числе денежные средства), поступившее к посреднику в связи с исполнением посреднического договора. Аналогичное правило касается и сумм, полученных посредником в счет возмещения затрат, произведенных им за заказчика, при условии, что они не включаются в состав расходов посредника в соответствии с условиями заключенных договоров. При этом прямо закреплено, что в состав доходов, не подлежащих налогообложению, не включается комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение фирмы-посредника.
Таким образом, налогооблагаемым доходом фирмы-посредника выступает только сумма посреднического вознаграждения и иных доходов, полученных им по посредническому договору.
Обратите внимание! Сумма дополнительной выгоды, полученной посредником, также включается в состав налогооблагаемых доходов посредника. В частности, на это указано в Письме УФНС России по г. Москве от 17 апреля 2007 г. N 20-12/035144.
Гл. 25 НК РФ предусматривает следующую классификацию доходов налогоплательщика-посредника:
- доходы от реализации услуг, определяемые в соответствии с правилами ст. 249 НК РФ;
- внереализационные доходы, определяемые в соответствии с нормами ст. 250 НК РФ.
Так как перечни доходов от реализации и внереализационных доходов не являются исчерпывающими, то налогоплательщик вправе самостоятельно установить состав доходов от реализации и внереализационных доходов и закрепить это положение в своей учетной политике для целей налогообложения.
Следовательно, посредник вправе самостоятельно определить, в качестве каких доходов он будет учитывать сумму дополнительной выгоды: в качестве доходов от реализации посреднических услуг или же в составе внереализационных доходов.
Таким образом, суммы выставленных Заказчику расходов, превышающие фактические затраты, должны быть учтены в составе доходов посредника. При этом имеет значение, по нашему мнению, учет в разрезе договоров, а не в разрезе транспортных единиц.